مرجع تخصصی مالیات در دیوان عدالت اداری

بـسـمـه تـعـالـی

هیات تخصصی مالیاتی، بانکی

* شماره پــرونـــده : هـ ت/۰۴۰۰۰۵۴ شماره دادنامه سیلور: ۱۴۰۵۳۱۳۹۰۰۰۱۳۶۱۶۵۸ تاریخ:۱۴۰۵/۰۵/۳۱

* شاکی : آقای امید یاهو

*طرف شکایت : وزارت امور اقتصادی و دارایی

*موضوع شکایت و خواسته : ابطال تبصره ۳ ماده ۲ و مواد ۱۷ ، ۱۴ ، ۱۳ و ۱۰ دستورالعمل اجرایی تشکیل مؤسسه مشاوره رسمی مالیاتی به شماره ۲۱۸۶۰۶ موّرخ ۱۴۰۳/۱۲/۰۴

* شاکی دادخواستی به طرفیت وزارت امور اقتصادی و دارایی به خواسته ابطال تبصره ۳ ماده ۲ و مواد ۱۷ ، ۱۴ ، ۱۳ و ۱۰ دستورالعمل اجرایی تشکیل مؤسسه مشاوره رسمی مالیاتی به شماره ۲۱۸۶۰۶ موّرخ ۱۴۰۳/۱۲/۰۴ به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است متن مقرره مورد شکایت به قرار زیر می باشد:

ماده ۲ – مؤسسه توسط حداقل سه نفر مشاور رسمی مالیاتی با حداقل دو سال سابقه عضویت در جامعه به عنوان شریک تشکیل می گردد. حداقل یکی از شرکای مؤسسه به عنوان مدیر فنّی مؤسسه باید دارای بیش از ده (۱۰) سال سابقه کار تمام وقت در مشاغل مالیاتی باشد.

تبصره ۳ – هیچ یک از شرکتی مؤسسه حق ندارد تا زمانی که شریک مؤسسه می باشد در مؤسسه دیگری شریک شود و یا به صورت انفرادی وکالت مالیاتی اشخاص را بپذیرد.

ماده ۱۰ – سقف مجاز قرارداد های منعقده مؤسسه با مؤدیان مالیاتی از نظر تعداد و مبلغ بر مبنای شاخص رقم مالیات و عوارض و وجوه مطالبه یا تعیین شده مندرج در برگ تشخیص با برگ مطالبه و یا برگ قطعی و سایر شاخص ها با رعایت مفاد ماده ۹ و تبصره آن ، مطابق دستورالعملی است که توسط هیات مدیره جامعه تهیه و به تصویب شورایعالی جامعه خواهد رسید.

ماده ۱۳- مؤسسات عضو جامعه می توانند در برخی امور ،کار مشترک انجام دهند انجام کار مشترک منوط به انعقاد قرارداد کتبی فی ما بین دو یا چند مؤسسه و مشخص شدن حدود مسیولیت ها ، تعهدات ، وظایف و اختیارات هر مؤسسه است. کلیّه شرکای دو یا چند مؤسسه طرف قرارداد ، در کار انجام شده مسیولیت تضامنی دارند.

ماده ۱۴ – واگذاری تمام یا بخشی از خدمات حرفه ای مشاوره و خدمات مالیاتی موضوع ماده ۶ اساسنامه نمونه مؤسسات مشاوره رسمی مالیاتی به دیگر مؤسسات و نیز سایر اعضای جامعه ممنوع است.

ماده ۱۷-مسیولیت دفاع قانونی از حقوق مؤدی و ارایه خدمات مالیاتی تخصصی و حرفه ای به وی در چارچوب مقررات ، بر عهده مؤسسه خواهد بود. لیکن از نظر اشخاص ثالث ، مؤسسه و شرکاء حسب مورد متضامناً مسیولیت دارند از حقوق مؤدی به طور کامل در تمام مراحل اجرای موضوع قرارداد دفاع نمایند . در صورت ادعای مؤدی مبنی بر قصور مؤسسه و درخواست رسیدگی ، جامعه حسب مفاد مواد ۲۳ الی ۲۵ این دستورالعمل اقدام و در صورت اثبات ادعای مؤدی بنا به تأیید هیات عالی نظارت ، موضوع در هیات های انتظامی مطرح و رای مقتضی صادر خواهد شد.

*دلایل شاکی برای ابطال مقرره مورد شکایت :

۱-در خصوص تبصره ۳ ماده ۲ : مخالفت با اصل ۲۸ قانون اساسی و قانون راجع به منع ملاحظه وزراء و نمایندگان مجلسین و کارمندان در معاملات دولتی و کشوری و تبصره ۲ ماده ۲۴۱ لایحه اصلاحی قانون تجارت و اصل ۱۴۱ قانون اساسی و ماده ۱۱۱ لایحه اصلاحی قانون تجارت

۲-در خصوص ماده ۱۰ : مغایرت با موازین فقهی و شرعی از جمله آیه شریفه و ان لیس لانس الامسعی – مخالفت با اصول ۴۶ ، ۴۷ قانون اساسی و ماده ۱۰ قانون مدنی

۳-در خصوص مواد ۱۳ و ۱۷ (مسیولیت تضامنی ) : در خصوص شیوه جبران خسارت ، اصل بر مسیولیت اشتراکی است و مسیولیت تضامنی ، امری تقنینی است که در صلاحیت خاص مقنن می باشد – وزیر اقتصاد جز به حکم مقنن ، حق تغییر این قاعده و وضع مسیولیت تضامنی را ندارد.

۴-در خصوص ماده ۱۴ : مغایرت با اصل آزاد قرارداد ها ، اصل احترام به حقوق شهروندی

* خلاصه مدافعات طرف شکایت :

۱-به موجب ماده (۲۸) قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۳۸۷ به منظور ارتقاء فرهنگ مالیاتی پرداخت کنندگان مالیات و ارایه خدمات مشاوره ای صحیح در امور مالیاتی به مؤدیان مالیاتی بر مبنای قوانین و مقررات مالیاتی کشور و همچنین ارایه خدمات نمایندگی مورد نیاز آنان برای مراجعه به ادارات و مراجع مالیاتی ، نهادی به نام ((جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران)) تأسیس می شود تا به پذیر اعضاء ذیصلاح در این باره فعالیت نماید.

کلیه مراجع ذیربط دولتی مکلفند پس از ارایه برگه نمایندگی معتبر از سوی مشاوران مالیاتی عضور جامعه ، در حوزه وظایف قانونی خود و در حدود مقررات مالیاتی با آنان همکاری نمایند.

اساسنامه جامعه ظرف شش ماه از تاریخ تصویب این قانون توسط سازمان امور مالیاتی کشور تهیه و با پیشنهاد وزارت امور اقتصادی و دارایی به تصویب هیات وزیران خواهد رسید.

بنابراین جامعه مشاوران رسمی مالیاتی به صورت نهادی رسمی است که از سوی قانون شناخته شده و حسب مقررات قانون مذکور اختیار تهیه اساسنامه با وزارت امور اقتصادی و دارایی و هیات وزیران است . به عبارت دیگر آنچه در اساسنامه پیش بینی شده است بر اساس اختیار قانونی تفویض شده می باشد.

۲-جامعه مشاوران رسمی مالیاتی ایران نهادی حرفه ایست که دارای آیین نامه و دستورالعمل های مخصوص طبق اساسنامه پیش بینی شده است. جامعه نسبت به صدور پروانه کار حرفه ای برای اعضا با رعایت قوانین و مقررات مربوط ، صرفاً به منظور فعالیّت در حرفه تخصصی مشاور مالیاتی اقدام می نماید. بنابراین اعضا تابع مقررات ویژه جامعه بوده و دارای پروانه کسب و کار آزاد نمی باشند.

۳-به موجب ماده (۳۰ )اساسنامه ، مشاوران رسمی مالیاتی می توانند با رعایت شرایط این اساسنامه و قوانین و مقررات مربوط به صورت مشترک مؤسسه مشاوره رسمی تشکیل دهند و طبق تبصره ماده مذکور ، دستورالعمل اجرایی این ماده توسط هیات مدیره جامعه تهیه و پس از تأیید شورایعالی جامعه به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی می رسد. بنابراین تهیه دستور العمل مورد شکایت با مجوز پیش بینی شده در اساسنامه تهیه شده و به تصویب وزیر محترم امور اقتصادی و دارایی رسیده است.

بنا بر مراتب فوق و به منظور رعایت اخلاق حرفه ای و اصول رفتار حرفه ای از سوی اعضای جامعه و همچنین جلوگیری از بروز مفسده ، عضویت هم زمان یک فرد در دو مؤسسه و یا پذیرش وکالت مالیاتی اشخاص در عین عضویب در مؤسسه ممنوع اعلام شده است.

ضمناً قوانین و مقررات مندرج در اساسنامه موصوف ،علاوه بر اعضای انفرادی ، در رابطه با مؤسسات مشاور رسمی مالیاتی و دستورالعمل اجرایی تشکیل مؤسسات مذکور نیز حاکم می باشد و از آنجا که در بند های (۵) و (۶) ماده (۸) اساسنامه، تعیین حقوق اعضای موظف هیات مدیره ، میزان حق حضور در جلسه اعضای غیر موظف هیات مدیره و تعیین حق الزحمه اعضای هیات های بدوی ، تجدید نظر و عالی و کارگروه های تخصصی جامعه ، به عنوان یکی از وظایف و اختیارات شورایعالی ذکر شده است. بنابراین تعیین سقف مجاز برای قراردادهای منعقده مؤسسه با مؤدیان از نظر تعداد و مبلغ توسط هیات مدیره و با تصویب شورایعالی جامعه ، خارج از چارچوب مقررات موضوعه نمی باشد.

در رابطه با ادعای ابطال حکم مشابه مواد (۱۳) و (۱۷)دستورالعمل در خصوص مسیولیت تضامنی در آیین نامه اجرایی تبصره (۲) ماده (۲۱۹) قانون فوق الذکر توسط دیوان عدالت اداری، لازم به ذکر است به موجب رای شماره ۳۷۸۰۶۹ هیات عمومی دیوان عدالت اداری ، بند (۴-۸)ماده (۴) آیین نامه اجرایی تبصره (۲) ماده ( ۲۱۹) قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۴۰۲/۱۱/۰۳ مبنی بر اینکه « واگذاری فعالیت های موضوع این آیین نامه از طرف مجامع حرفه ای و تشکل های صنفی به اعضای حقیقی یا حقوقی خود با تأیید سازمان بلامانع می باشد. در این صورت مجامع یا تشکل های مذکور با اعضای خود نسسبت به موارد عدم انجام تعهدات موضوع این آیین نامه مسیولیت تضامنی خواهند داشت » با این استدلال که « اشخاص عضو مجامع حرفه ای و تشکل ها با اجازه و تأیید سازمان امور مالیاتی فعالیت های موضوع آیین نامه مورد شکایت را انجام می دهند ، لذا به نوعی طرف قرارداد سازمان امور مالیاتی محسوب می شوند و باید در قابل ترک فعل ها یا تعهدات خود با سازمان امور مالیاتی پاسخگو باشند و سازمان نیز به دلیل انعقاد قرارداد با تشکل ها و مجامع حرفه ای، آنها را دارای مسیولیت تضامنی تلقی می کند و در نتیجه ایجاد مسیولیت تضامنی و قایل شدن به آن که در مقرره مورد شکایت ذکر شده مغایرت و منافاتی با مفاد قانون ندارد. » ابطال نشد و مشخص نیست مد نظر شاکی کدام دادنامه دیوان می باشد.

علی ایحال از آنجا که مؤدی با یک مؤسسه قرارداد منعقد می نماید و نه اشخاص عضو آن مؤسسه، لذا مسیولیت هر گونه قصور و تقصیر در انجام مفاد قرارداد منعقده از سوی مؤسسه که به صورت شرکت سهامی یا شرکت با مسیولیت محدود اداره نمی شود ، با کلیّه اعضای مؤسسه بوده و واگذاری مسیولیت های قرارداد به مؤسسه دیگر نیز موجب تضییع حقوق مؤدی خواهد بود.

رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

شاکی تقاضای ابطال تبصره ۳ ماده ۲ و مواد ۱۰ و ۱۳ و ۱۴ و ۱۷ از دستورالعمل اجرایی تشکیل مؤسسه مشاوره رسمی مالیاتی را از منظر قانونی و نسبت به ماده ۱۰ مضافاً از منظر شرعی تقاضا نموده است که باتوجه به اینکه اختیار تدوین دستورالعمل اجرایی و اصل تشکیل جامعه مشاوران رسمی مالیاتی به موجب تجویز مندرج در ماده ۲۸ قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۴۰۰ بیان شده است و سازمان امور مالیاتی که زیر مجموعه وزارت امور اقتصاد و دارایی است، مسیولیت نظارت بر جامعه مذکور و ارایه صحیح خدمات مشاوره مالیاتی را برعهده دارد (بر اساس دستورالعمل تنظیمی وزارت امور اقتصاد و دارایی) و در مفاد بندهای مورد شکایت در جهت نظم بخشی به فعالیت مشاوران مالیاتی علی‌الخصوص در قالب شرکت به نحو مدنی، به نحو صحیح ضوابطی را مشخص نموده است که همه موارد مذکور از جهت انطباق با قوانین و مقررات در جهت اجرای صحیح و مؤثر اهداف مقنن مندرج در ماده ۲۸ قانون یاد شده بوده و فرض ایجاد مسیولیت تضامنی نیز در جهت نیل به اهداف مقنن در این جهت و نیز رعایت حقوق مؤدیان می‌باشد، فلذا مغایرتی با قوانین و مقررات احراز نمی‌گردد و به استناد بند ب ماده ۸۴ از قانون دیوان عدالت اداری مصوب ۱۴۰۲ رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای مزبور ظرف بیست روز پس از صدور قابل اعتراض از سوی ریاست معزز دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان عدالت می‌باشد.

ضمناً راجع به بند ۱۰ دستورالعمل ادعای خلاف شرع شده است که پس از جری تشریفات قانونی و استعلام از شورای محترم نگهبان اقدام خواهد شد.

محمدعلی برومند زاده

رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی

دیوان عدالت اداری

برای این رأی هنوز مستندی به تأیید کارشناس نرسیده است.

مستندات تأییدشده این رأی