مرجع تخصصی مالیات در دیوان عدالت اداری

بـسـمـه تـعـالـی

هیات تخصصی مالیاتی، بانکی

*شماره پرونده: ۰۳۰۰۲۱۰ شماره دادنامه سیلور: ۱۴۰۵۳۱۳۹۰۰۰۱۳۶۲۹۸۵ تاریخ:۱۴۰۵/۰۵/۳۱

*شاکی: آقای محمدمهدی زاهدی فرزند عبدالعظیم

*طرف شکایت: وزارت امور اقتصادی و دارایی

*موضوع خواسته: تقاضای ابطال ماده ۲۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم و همچنین تبصره یک ماده مذکور، به شماره د ۲۱۰/۳۸/۴۱۲ مورخ۱۴۰۳/۰۵/۲۹.

شاکی دادخواستی به طرفیت سازمان امور مالیاتی کشور بخواسته «تقاضای ابطال ماده ۲۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم و همچنین تبصره یک ماده مذکور، به شماره د ۲۱۰/۳۸/۴۱۲ مورخ۱۴۰۳/۰۵/۲۹ » و تقاضای اعمال ماده ۱۳ قانون دیوان در خصوص این بخشنامه را به دیوان عدالت اداری تقدیم کرده که به هیات عمومی ارجاع شده است. متن مقرره های مورد شکایت به قرار زیر می‌باشد:

«ماده ۲۱- حوزه کاری دریافت و پردازش اظهارنامه در مورد آن دسته از مؤدیانی که در موعد مقرر و مطابق مقررات از تسلیم اظهارنامه مالیاتی خودداری می نمایند، در صورتی که سازمان به صورت سیستمی برای آنها اظهارنامه برآوردی و برگ تشخیص سیستمی صادر نکرده باشد، مکلف است با رعایت مقررات ماده (۹۷) و تبصره ماده (۱۰۰) قانون، اظهارنامه های مالیاتی برآوردی را بر اساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مؤدی مطابق روش ها و معیارهایی که توسط سازمان تعیین شده یا می شود، ایجاد (تولید) و نسبت به صدور برگ تشخیص مالیات بر اساس آن اقدام و برگ تشخیص مالیات مذکور را جهت ابلاغ به واحد ذیربط ارسال نماید.

تبصره ۱- در صورت عدم امکان تولید اظهارنامه برآوردی توسط حوزه کاری دریافت و پردازش اظهارنامه، پرونده به منظورتولید اظهارنامه برآوردی و صدور و ابلاغ برگ تشخیص یا مطالبه مالیات حداکثر ظرف مدت یکسال از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی به حوزه کاری حسابرسی ارجاع خواهد شد. حکم این تبصره مانع از مطالبه و وصول مالیات اینگونه مؤدیان در اجرای مفاد ماده (۱۵۷) قانون نخواهد بود.»

*دلایل شاکی برای ابطال مقرره های مورد شکایت:

ماده ۲۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم که در تاریخ ۱۴۰۳/۰۵/۲۹ ابلاغ گردیده و همچنین تبصره یک ماده مذکور، بدلیل اینکه منجر به تولید اظهارنامه مالیاتی برآوردی و مطالبه مالیات ناعادلانه بر مبنای اطلاعات غیر موثق می گردد، مخالف با شرع مقدس و مغایر با آیه شریفه وَ الَّذِینَ یُؤْذُونَ الْمُؤْمِنِینَ وَ الْمُؤْمِنَاتِ بغَیْرِ مَا اکْتَسَبُواْ ( سوره احزاب ، آیه ۵۸ ) و سایر آیات شریف قرآن کریم، احادیث و روایات منقول از اهل بیت (ع) و قاعده فقهی «لاضرر و لاضرار فی الاسلام» و همچنین خارج از اختیار و اعمال تبعیض ناروا مخالف با بندهای ۹ و ۱۴ اصل سوم و اصل بیستم و اصل پنجاه و یکم قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران می باشد.

در قسمت اخیر ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم مقررگردیده «در صورتی‌ که مؤدی از ارایه اظهارنامه مالیاتی در مهلت قانونی و مطابق با مقررات خودداری کند، سازمان امور مالیاتی کشور نسبت به تهیه اظهارنامه مالیاتی برآوردی براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب ‌شده مؤدیان از طرح جامع مالیاتی و مطالبه مالیات متعلق به موجب برگ تشخیص مالیات اقدام می‌کند». مبنا و معیار تعیین شده در ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم برای تولید اظهارنامه مالیاتی برآوردی ، اطلاعات اقتصادی بدست آمده مربوط به مودی از طرح جامع مالیاتی خواهد بود. مصداق عینی اطلاعات مربوط به مودیان در طرح جامع مالیاتی، سامانه ها و اطلاعات موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۹۴ می باشد که در آن تصریح گردیده « به منظور شفافیت فعالیت‌های اقتصادی و استقرار نظام یکپارچه اطلاعات مالیاتی، پایگاه اطلاعات هویتی، عملکردی و دارایی مؤدیان مالیاتی شامل مواردی نظیر اطلاعات مالی، پولی و اعتباری، معاملاتی، سرمایه‌ای و ملکی اشخاص حقیقی و حقوقی در سازمان امور مالیاتی کشور ایجاد می‌شود». علیرغم تصریح معیار و مبنای تولید اظهارنامه برآوردی مالیاتی با ذکر عبارت «اطلاعات کسب شده مودیان از طرح جامع مالیاتی» در قسمت اخیر ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم؛ لیکن در ماده ۲۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم ، با توسعه اختیارات سازمان امور مالیاتی ، عبارت « بر اساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مؤدی مطابق روش ها و معیارهایی که توسط سازمان تعیین شده یا می شود» را برای تولید اظهارنامه مالیاتی برآوردی بکار برده است. همچنین وزیر امور اقتصادی و دارایی در تبصره یک ماده ۲۱ آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات های مستقیم ، با توسعه اختیارات سازمان امور مالیاتی، بدون هیچ اشاره ای به معیار و مبنای تولید اظهارنامه مالیاتی برآوردی ، خارج از اختیار و مغایر با مفاد قسمت اخیر ماده ۹۷ قانون مالیات های مستقیم و در تناقض با تعریف بعمل آمده در بند (ز) ماده یک آیین نامه مذکور، مقرر نموده «در صورت عدم امکان تولید اظهارنامه برآوردی توسط حوزه کاری دریافت و پردازش اظهارنامه، پرونده به منظور تولید اظهارنامه برآوردی و صدور و ابلاغ برگ تشخیص یا مطالبه مالیات حداکثر ظرف مدت یکسال از انقضای مهلت تسلیم اظهارنامه مالیاتی به حوزه کاری حسابرسی ارجاع خواهد شد. حکم این تبصره مانع از مطالبه و وصول مالیات اینگونه مؤدیان در اجرای مفاد ماده (۱۵۷) قانون نخواهد بود.» این مقرره تولید اظهارنامه مالیاتی برآوردی مالیاتی را به حوزه کاری حسابرسی محول نموده است.

در پاسخ به شکایت مذکور،مدیرکل دفتر حقوقی وزارت امور اقتصادی و دارایی به موجب لایحه شماره ۱۴۷۳۸۷/۹۱ مورخ ۱۴۰۳/۰۸/۱۴ با استناد به تصویر نامه شماره ۲۰۰/۱۵۸۱۲/ص مورخ ۱۴۰۳/۰۸/۱۲ رییس کل محترم سازمان امور مالیاتی کشور و برابر مفاد آن تقاضای رد شکایت شاکی را نموده است:

رییس کل سازمان امور مالیاتی کشور در نامه مورد اشاره در پاسخ به شکایت شاکی بیان نموده است که ۱-شاکی مدعی است: معیار ماده ۹۷ قانون مالیات‌های مستقیم برای تولید اظهارنامه برآوردی، اطلاعات بدست آمده از طرح جامع مالیاتی است و مصداق عینی این اطلاعات، سامانه موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مذکور می‌باشد. لذا عبارت «براساس فعالیت و اطلاعات اقتصادی کسب شده مؤدی مطابق روش‌ها و معیارهایی که توسط سازمان تعیین شده یا می‌شود»، خارج از حدود اختیار و موجب توسعه اختیارات سازمان است. پاسخ بند ۱: برخلاف برداشت شاکی، ماده ۹۷ قانون مالیات‌های مستقیم در صدد تعیین اساس و مبنای تهیه اظهارنامه برآوردی است و چگونگی انجام فرآیند تدوین این اظهارنامه مشمول حکم ماده ۲۱۹ قانون فوق می‌باشد . چنانچه از منظر برداشت شاکی به موضوع نگریسته شود، باید اطلاعات پالایش نشده موجود در سامانه‌ها از جمله سامانه موضوع ماده ۱۶۹ مکرر قانون مالیات‌های مستقیم که ممکن است مشتمل بر اقلام متنوع مالی و اقتصادی مؤدیان باشد، مبنای تهیه اظهارنامه برآوردی قرار گیرد. در این فرض با اظهارنامه‌های مبتنی بر اطلاعات خام و پالایش نشده روبرو هستیم که ممکن است باعث تضییع حقوق مؤدیان مالیاتی گردد. در صورتی که چنین مفهومی از مراد مقنن در ماده ۹۷ قانون مذکور استنباط نمی‌گردد ؛ چرا که این ماده اساس و مبنای تهیه اظهارنامه برآوردی را تعیین نموده است ولی در خصوص چگونگی انجام فرآیندهای ترتیبی پیش‌بینی نکرده است و دلیل آن می‌تواند حکم کلی ماده ۲۱۹ همین قانون باشد که بیان می‌دارد « ترتیبات اجرای احکام مقرر در این قانون به موجب آیین نامه‌ای خواهد بود که به تصویب وزیر امور اقتصادی و دارایی خواهد رسید ». این مقرره مورد شکایت به تجویز قانون در حدود صلاحیت مقام تصویب کننده صادر شده و براساس آن در راستای رعایت جهات فنی و تخصصی موضوع و تأمین حقوق مؤدیان مالیاتی، تدوین روش‌ها و معیارهای ایجاد اظهارنامه برآوردی به سازمان امور مالیاتی محول شده است.

۲- شاکی مدعی است : علیرغم تصریح معیار تولید اظهارنامه برآوردی در قسمت اخیر ماده ۹۷ قانون مالیات‌های مستقیم، عبارت «پرونده به منظور تولید اظهارنامه برآوردی و صدور و ابلاغ برگ تشخیص یا مطالبه مالیات به حوزه کاری حسابرسی ارجاع خواهد شد » که در تبصره ۱ ماده ۲۱ آیین‌نامه آمده است به منزله توسعه اختیارات سازمان امور مالیاتی بدون اشاره به این معیار از ماده ۹۷ قانون مالیات‌های مستقیم است. پاسخ بند۲: بند «ز» ماده ۱ آیین‌نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیات‌های مستقیم، اظهارنامه برآوردی را تعریف نموده است و در صدر ماده ۱ نیز آمده است : «واژه‌ها و اصطلاحات بکار برده شده در این آیین‌نامه به شرح زیر تعریف می‌شود»، با توجه به تعریف اظهارنامه برآوردی در بند «ز» ماده ۱ آیین‌نامه مورد شکایت، اطلاق آن طبعاً تمام شرایط، معیارها، اجزاء و کیفیات تعریف شده در بند موصوف را شامل می‌گردد .

رای هیات تخصصی مالیاتی بانکی دیوان عدالت اداری

با عنایت به اینکه تقاضای ابطال ماده ۲۱ و تبصره ۱ آن از آیین نامه اجرایی ماده ۲۱۹ قانون مالیاتهای مستقیم به شماره ابلاغی ۴۱۲/۳۸/۲۱۰/د مورخ ۱۴۰۳/۰۵/۲۹ هم از منظر قانونی و هم شرعی مطرح گردید و سابقاً نظریه اعضا بر عدم مغایرت با قانون و ابطال از این جهت در تاریخ ۱۴۰۴/۰۵/۲۶ ابراز گردید و هم اکنون از بعد شرعی نیز شورای محترم نگهبان طی نظریه شماره ۴۹۳۰۲/۱۰۲ مورخ ۱۴۰۵/۰۴/۲۳ بیان نموده است.

«مصوبه مورد شکایت فی نفسه خلاف شرع نیست. بررسی جهات قانونی آن بر عهده دیوان محترم عدالت اداری است.»

فلذا، مفاد مقرره مورد شکایت که راجع به تولید اظهارنامه و برآورد آن در راستا ماده‌ ۹۷ قانون مالیات‌های مستقیم و تعیین حوزه کاری مسیول تدوین اظهارنامه در درون سازمان امور مالیاتی می‌باشد. منطبق بر قانون و شرع بوده و موجبی جهت ابطال و بطلان آن وجود ندارد به استناد بند ب ماده ۸۴ و ماده ۸۷ از قانون دیوان عدالت اداری رای به رد شکایت صادر می‌نماید. رای مزبور ظرف بیست روز از تاریخ صدور قابل اعتراض از سوی ریاست محترم دیوان عدالت اداری یا ده نفر از قضات گرانقدر دیوان می‌باشد.

محمدعلی برومند زاده

رییس هیات تخصصی مالیاتی بانکی

دیوان عدالت اداری

برای این رأی هنوز مستندی به تأیید کارشناس نرسیده است.

مستندات تأییدشده این رأی